开房地产发项目中公共配套设施如何分摊土地成本?

《房地产开发经营企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号文件印发)第二十六条规定:“成本对象指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目”。
   该条第(一)项规定:“可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算;不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象”。

根据上述政策规定，开发项目中的公共配套设施不属于可销售物业，在项目的成本计算中，应先按规定计算分摊各项成本，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。

案例分析：

A公司2019年3月拍得的一块土地，面积48000平方米，假定“取得土地使用权所支付的金额”为1.95亿元，该块地分四期进行开发。

  1.不同项目之间共同土地成本的分摊。
  A公司该块地分四期进行开发，2021年5月开始清算第一期(甲项目)。假定
  第一期项目占地面积为12000平方米。

第二期项目占地10000平方米，

第三期项目占地8000平方米，

第四期项目占地18000平方米。

则各期清算项目分摊土地成本(按占地面积法)计算如下:
   第一期项目分摊:195000000x(12000÷48000)=4875(万元);

 第二期项目分摊:195000000x(10000÷48000)=4062.50(万元);

 第三期项目分摊:195000000x(800048000)3250(万元);
   第四期项目分摊:195000000x(18000÷4800)=7312.5(万元)。

   2.同一清算项目不同性质物业之间土地成本的分摊。
   A公司2021年5月开始清算甲项目，其占地面积为1200平方米，假定土地成本为5000万元。
   (1)按照建筑面积法分配。假定其中可售物业建筑面积31000平方米、公共配套设施建筑面积3800平方米、企业自持自用建筑面积5200平方米，总建筑面积为40000平方米。则不同性质物业之间应分配成本如下:
   ①在三种不同性质物业之间的分配。
   可售物业分配成本:5000x(31 000÷40000)=3875(万元); 
   公共配套设施分配成本:5000x(3800÷40000)=475(万元); 
    自持自用分配成本:5000x(5200÷40000)-650(万元)。
  ②公共配套设施成本的分配。即公共配套设施成本要在可售物业面积与企业自持自用面积之间分配，假定公共配套设施直接成本125万元，与分摊的成本合计为 600万元。则公共配套设施成本分配如下:
  可售物业应分配的成本:600x(31000÷36200)=513.81(万元);
  自持自用应分配的成本;600x(5200÷36200)=86.19(万元)。 
 (2)按照占地面积法分配。假定其中可售物业占地面积9000平方米、公共配套设施占地面积1200平方米、企业自持自用占地面积1800平方米，总占地面积为12000平方米。则不同性质物业应分配成本如下;
  ①在三种不同性质物业之间的分配。
  可售物业分配成本:5000x(9000÷12000)=375(万元);

公共配套设施分配成本:5000x(12001200)50(万);

自持自用分配成本:5000x(18001200)=750(万元)。
  ②公共配套设施成本的分配。即公共配套设施成本要在可售物业面积与企业自持自用面积之间分配，假定公共配套设施直接成本125万元，与分摊的成本合计为625万元。则公共配套设施成本分配如下:
  可售物业应分配的成本:625x(90001080)=5.83元);

自持自用应分配的成本:625x(1800÷10800)=104.17(万元)。

3.同一清算项目不同类型之间土地成本的分摊。
  A公司2021年5月开始清算甲项目，假定甲项目可售面积土地成本为4270.83万元(3750+520.83)。
  (1)按照建筑面积法分配。假定甲项目可售面积31000平方米，其中普通住宅建筑面积20000平方米，非普通住宅建筑面积3000平方米，非住宅面积8000平方米。则不同性质物业之间应分配成本如下:
  普通住宅分配成本:4 270.83x(20 000÷31 000)=2755.37(万元);

非普通住宅分配成本:4270.83x(3000÷31000)=433(万);

非住宅分配成本:4270.83x(8000÷31000)=1102.15(万元)。
  (2)按照占地面积法分配。假定甲项目可售物业占地面积9000平方米，其中普通住宅占地面积6000平方米，非普通住宅占地面积2000平方米，非住宅占地面积1000平方米。则不同性质物业之间应分配成本如下:
   普通住宅分配成本:4270.83x(6000÷9000)=2847.22(万元);

非普通住宅分配成本:4270.83x(2000÷9000)=949.07(万元);

非住宅分配成本:4270.83x(1000÷9000)=474.54(万元)。

  4.同一清算项目已售与未售物业之间土地成本的分摊。
 A公司2021年5月开始清算甲项目，如果甲项目已经全部销售完毕，则土地成本不存在已售与未售物业之间的分配计算;如果还有未销售的物业，则需要计算已销售物业应承担的土地成本。因土地成本在已售与未售物业之间的分配计算仅限定在同类型物业，因此只能依据建筑面积法计算。假定甲项目中普通住宅已销面积为19000平方米。则应分配土地成本如下:
已销普通住宅应分配成本:2847.22x(19000÷20000)=2704.86(万元)